民法典对税收治理的影响

　　民法典以权利为主线，通过意思自治和契约自由，让民事主体按照真实意愿去确定其行为效果。在税收已经从经济范畴上升为国家治理范畴的当下，税收管理应树立国家治理观，遵循民法典精神，推动征纳之间从管理与服从关系向合作与协商关系转变。

　　今年5月通过的民法典卷帙浩繁，是治国安邦的基础性法治工程和福泽于民的民心工程，具有划时代意义。学习民法典，笔者认为，民法典的人文精神和自由价值将对税收治理产生深远影响。

民法典充满人文精神

     这部被誉为“社会生活的百科全书”和“人民权利的宣言书”的法律，根植于百姓生活，通过民事主体、权利和责任体系，为人们的交易行为和权利冲突提供通用规则和裁判规范。正如孟德斯鸠在《论法的精神》中所说，“在民法慈母般的眼里，每一个人就是整个国家”，这部法典给我的突出印象是：充满人文精神，注重人的权利。它以权利为主线，通过意思自治和契约自由授予公民自己创设自由和权利；平等主体之间通过自由协商确定彼此间的权利和义务，只有发生纠纷时才由国家或第三方以仲裁者身份介入争议解决。

　　尊重权利，以人民为中心是我国民法典的重要基石和突出属性。基于此，纳税人权利是征税权的边界，税务机关不得违背法律法规作出减损公民、法人和其他组织合法权益或增加其义务的决定；政府要守法诚信，政府行为应有公信力、可预见性、长期性和稳定性，对相对人所产生的信赖利益当予以合法保护；坚持法律面前人人平等，确保权利公平、机会公平、规则公平，畅通权利救济渠道，重视纳税人权益保障；坚持以纳税人缴费人为中心的理念，最大限度便利纳税人；提高税法确定性，对于课税原因事实不明确或证据链不完整，应坚持有利于相对人的解释原则，或通过证据制度设计，明晰有关利益的归属主体。

民法典弘扬自由价值

     民法典弘扬自由价值，自由是民法典的灵魂。民法的基本原则是意思自治和契约自由，它尊重当事人“创设法律关系的意图”，强调按照民众的真实意愿去确定其行为效果。民法假定每个人为自身利益的最佳判断者，所定规范多为任意性规范，目的在于将选择权和形成权交给民事主体，让当事人的真实意思受到社会其他成员的尊重。民法典规定的各项制度为民商事行为提供了基本遵循，能够充分调动民事主体的积极性和创造性，让意思自治的私法行为，顺着自由的自生自发秩序在合作中扩展。

　　在民法精神的引领下，从统治、管理到治理，以高权行政为特征的压制型法正在转向政府与公民法律地位平等的平权型治理。市民社会当中的人，在公法关系中经历了客体主体化、关系平等化、参与扩大化、行动一致化和治理高效化为特征的演进。为守护民法上的这种自我决定权，政府干预必须具有说服性、制度性与长期性，需要综合考量政府干预是否有充足的理由、行动的收益和成本评估以及是否存在行政规制的替代机制。回顾政府职能转变，似乎正在经历一个放权和还权过程，规制逐步放松，自治不断扩大。

　　意思自治和契约自由原则奉行“法不禁止即可为”，要求政府通过简政放权从“越位点”退出，把“缺位点”补上。为尊重市场和个体，凡公民、法人或者其他组织能够自主决定，市场竞争机制能够有效调节，行业组织或中介机构能够自律管理的事项，政府都要退出；凡可以采用事后监管和间接管理方式的事项，一律不设前置审批。政府职能转变和“放管服”改革紧紧围绕激发市场创造活力和发展内生动力，目标在于保障稳增长促改革和增强人民群众获得感、幸福感。

　　税收治理现代化的本质就是充分相信和尊重纳税人，鼓励自我申报和主动遵从，为其提供大量机会实行自我管理和参与体验。需要说明的是，自由必须以不损害他人的、集体的和社会的权利和自由为前提，尤其应强调公共德性和社会协作。从这个意义而言，私人自治和公众参与是培养法律信仰和诚信合作的训练场。

民法典之于税收治理的意义

      要从推动国家治理能力现代化的角度来理解民法典对税收治理的意义。

　　第一，进入治理时代，协同和合作成为主旋律，应树立国家治理观，做好行政法、民法和刑法三大部门法的有机衔接。相较于刑法，民法和行政法处于调整社会关系的前沿。事实上，税法所规范的大多数社会关系通常建立在各类民事法律关系基础之上，是对交易行为的事后介入和二次调整。从管制到治理，社会协作精神始终被誉为法律头上的宝石。这种协作包括私人之间的合作、行政机关的跨部门治理协作、公私之间的合作。制度设计上，应尽量保持开放，形成公法联合私法局面，打造官方携手民间模式。

　　第二，税收兼具交易法和经济法特征，从前者看，税收意味着交易成本，减税意味着降低制度性交易成本；从后者看，税收具有调控功能，可视为政府设立的市场激励措施。当前，税收已经从经济范畴上升为国家治理范畴，要更好地发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用。民法的人文精神和自由价值已经对税法产生深远影响。在税收征管民主化和科学化的进程中，已借鉴不少民法思维和民法概念，如“善意取得”“税收代位权”“税收撤销权”“纳税担保”等概念。我国对税收本质及其公共性的认识，已转变为“取之于民、用之于民”，国家与纳税人的关系是依据税收法律之规定，在债权人与债务人之间形成的公法上的债权债务关系——纳税人缴税，政府提供公共服务。这种认识体现了民法的平等互惠精神。“税收是文明的对价”，正是民法精神对于税收治理影响的重要体现。全社会形成对税收本质的共识，才有望将征纳双方从博弈对抗关系转化为依存合作关系。

　　第三，民法典的出台有利于协调处理国家干预与私生活自治的冲突。区分公共领域与私人领域是现代国家的典型特征，也就是既要有足够的公权力使国家有效行使职能，又要有足够的自由使公民成为不受拘束的人。人们对公权干预与私域自治关系的探讨从未停止，比如政府与市场的关系。十八大以来，明确经济体制改革的核心问题是处理政府和市场关系，要使市场在资源配置中起决定性作用和更好地发挥政府作用。民法典承担着为公权和私权划分界限的功能，我们要充分发挥民法典对人民美好生活的法治保障作用，除了要通过立法和司法守护私法自治，还需要通过行政和自由裁量，让行政机关在依法行政的同时，有效实现行政目的。

　　伴随公法私法化和私法公法化，私权逐渐从个人本位走向社会本位，私法的基础正从个人主义走向合作主义，公法对私人领域的介入乃至公法和私法融合已成常态。由此，理性与正确性取代合法性，成为行政正当的判断基准。所以，从国家治理角度而言，我们需要在保留合理服从的前提下，为市民社会注入自我管理的因子。对税收监管执法而言，就是要软法先行，硬法托底，推动形成软法硬法的协同治理。事实上，纳税人对税法的自觉遵从对税收执法效果的影响越来越大，改善税法遵从能帮助实现税款征收最大化和征管成本最小化。税收征管模式正在从传统的以收入管理为重心向以遵从管理为重心转变；税收征纳之间也相应从管理与服从关系转向合作与协商关系。

　　习近平总书记指出，民法典的实施水平和效果，是衡量各级党和国家机关履行为人民服务宗旨的重要尺度。要把民法典作为行政决策、行政管理、行政监督的重要标尺。可见，民法典的颁行只是一个起点，我们在为民法典欢呼的同时，更需要立足国家治理和良法善治，关注实践变化，思考如何将制度优势转化为治理效能。（作者：刘运毛，国家税务总局公职律师）

       继承中契税免征范围之争

       根据《国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》（国税函﹝2004﹞1036号）规定，只有法定继承人（配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）继承土地、房屋权属，不征契税；孙子女、外孙子女根据遗嘱继承房产的，属于遗赠，不在免税的范围内。但根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条及《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号）第一条规定，遗赠是免征增值税、个人所得税的。上述文件同时规定，将房产“无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹”也是免征增值税、个人所得税的。而“配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹”这一范围即是民法典婚姻编中的“近亲属”范畴。

　　民法典继承编第一千一百二十三条规定：“继承开始后，按照法定继承办理；有遗嘱的，按照遗嘱继承或者遗赠办理；有遗赠扶养协议的，按照协议办理。”可见，在民法典的效力排序中，遗赠优于法定继承。但在税收管理中，遗赠需要缴纳契税；同时继承比无偿赠与更需要注意照顾纳税人的情感，但因契税免税的范围不含“孙子女、外孙子女”，反而比无偿赠与中免征增值税、个人所得税的范围还小。而作为横向参考，新个人所得税法针对“赡养老人”的专项附加扣除，规定享受扣除的截止时间为“赡养义务终止的年末”而不是老人去世的次月，则体现了更多人文关怀。

　　笔者接触过作为外孙女的纳税人，手持经公证的遗嘱和法院判决书大闹办税服务厅，认为自己的房产继承权得到了遗嘱和司法的双重确认，就是法定继承人，不需缴纳契税，税务机关是在有意为难纳税人。

　　民法的生命在于意思自治，遗嘱或遗赠即被继承人的意思表达，也是民法典将遗嘱或者遗赠置于法定继承之前的关键。税法对于民法的精神应予以回应，笔者认为，考虑到继承在情感上的特殊性和契税征收对象的特定性，在继承免征契税的范围上，至少宜同婚姻编的“近亲属”范围保持一致。

     纳税人隐私的边界之争

       民法典最前卫的部分，莫过于对隐私权和个人信息的规定，税法对此没有明确界定。

　　笔者单位所适用的《依法保障律师调查权若干规定（试行）》中明确指出，律师可以调阅的涉税信息有纳税人的违法行为信息、A级纳税人名单、定期定额数据及欠税信息等。而办案律师则认为，该政策规定的范围过窄，应以完全能够协助律师查清案件为准。

　　事实上，随着税务系统“三项制度”（行政执法公示）工作的推进，上述涉税信息基本已被主动公开。因此笔者认为，在隐私权和个人信息的法律研究中，一方面要注重与之前税务制度的衔接；另一方面可以划定不属于隐私的范围（即反列举），比如纳税人违法信息，再借鉴民法的研究成果，逐步完善空白领域的法律规定。

　　作为税务人员，笔者认为税法的“为民收税”与民法典的“以人民为中心”的精神内核是相通的，有关研究站在民法典的肩膀上，从直接涉税条款到关联条款，再到空白领域，逐步完善规定，势必会助推税务机关更好地“为民收税”。（作者：孟广涛 张圣琛 孙文胜，国家税务总局天津市税务局）

来源：中国税务报